Modalidad de tributación de cónyuges separados con guarda y custodia compartida de los hijos menores
En el caso de cónyuges separados legalmente con hijos menores, en los que la guarda y custodia de estos es compartida, si no hay un mutuo acuerdo previo entre los excónyuges sobre quién de ellos se acogerá a la tributación conjunta, ambos deben tributar en el régimen de tributación individual, sin posibilidad de aplicar la reducción por tributación conjunta.
En la práctica resulta frecuente, sobre todo en los casos en los que no hay mutuo acuerdo, que los cónyuges separados presenten en plazo la declaración acogiéndose ambos a la modalidad de tributación conjunta, al no saber cada excónyuge a cuál modalidad de tributación se va a acoger el otro. Ello, en principio, pone de manifiesto la falta de un acuerdo previo entre los excónyuges al respecto.
En esa situación, cuando la Administración realice la verificación y comprobación de las declaraciones autoliquidaciones presentadas, deberá tramitar los procedimientos tendentes a llevar, en principio, a los dos excónyuges, y también a todos los hijos, a la tributación individual. En la tramitación de esos procedimientos, tras notificar las propuestas de resolución -con expresa referencia en la motivación a la falta de acreditación de ese acuerdo previo- y el trámite de audiencia, pueden darse las situaciones siguientes:
1) Los excónyuges justifican la existencia de un acuerdo entre ellos, para que uno se acoja a la tributación conjunta y el otro a la tributación individual; en tal caso, así deberán tributar. Este acuerdo necesariamente tiene que ser anterior (previo) a la presentación de las declaraciones de ambos cónyuges separados.
2) No se justifica la existencia de tal acuerdo entre ellos: la Oficina que tramite esos procedimientos debe liquidar en los términos recogidos en las propuestas de liquidación (los dos excónyuges, y también todos los hijos, tributarán con la tributación individual).
Las situaciones descritas no suponen que a los excónyuges se les permita modificar la opción que habían elegido al presentar sus respectivas declaraciones. En el primer caso, lo que se hace es regularizar la situación de uno de los dos excónyuges, que se había acogido a la tributación conjunta sin poder hacerlo, mientras que en el otro caso, se expulsa a los dos de la tributación conjunta.
El Tribunal señala además que esa situación y esa solución no solo podrán darse y ser válidas en la vía de la verificación y comprobación de las declaraciones-autoliquidaciones, siendo dicha solución también aplicable en un posterior procedimiento a cargo de los órganos de Gestión (LGT art.123 s.) o Inspección (LGT art.141 s.) o en la tramitación de un recurso de reposición, si la situación se detecta después.
Adicionalmente, la consecuencia de la falta de mutuo acuerdo entre los cónyuges sobre quién aplica la tributación conjunta es que la reducción de 2.150 euros (LIRPF art.84.2.4º) se pierde. Esta solución deviene de la aplicación de la propia LIRPF art.82.1.2º y 82.2 aunque para el TEAC resulta poco satisfactoria, máxime cuando, a su juicio, cabrían al menos dos soluciones alternativas en estos casos de guarda y custodia compartida:
1) Que cada uno de los dos excónyuges pudiera aplicar la mitad de la reducción (1.075 euros cada uno), con independencia de que ambos cónyuges deberían acogerse a la tributación individual.
2) Que se excepcionara la imposibilidad de formar parte de dos unidades familiares al mismo tiempo (que la LIRPF art.82.2 impide) posibilitando que ambos excónyuges se acogieran a la tributación conjunta, y permitiendo en estos casos que cada uno de ellos se aplicara la mitad de la reducción. Cabe señalar que el Consejo para la Defensa del Contribuyente contempla esta alternativa en la Propuesta normativa 1/2021, de reforma de la reducción en base imponible por tributación conjunta (LIRPF art.84.2.4º) en supuestos de divorcio con custodia compartida.
No obstante, el Tribunal entiende que tales soluciones deben venir de la mano del legislador y no de la mano del propio Tribunal por la vía de la interpretación de las normas actualmente vigentes, y por ello concluye en unificación de criterio que en los casos de separación legal o ausencia de vínculo matrimonial en los que la guarda y custodia de los hijos sea compartida, si no se justifica la existencia de mutuo acuerdo entre los progenitores para que a la tributación conjunta se acoja uno u otro, mutuo acuerdo que debe ser previo a la presentación de las declaraciones, los dos progenitores, y también todos los hijos, deben tributar en régimen de tributación individual, no siendo por ello aplicable en estos casos la reducción de la LIRPF art.84.2.4º.
TEAC unif criterio 19-7-24EDD 2024/15442
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